Jak będą definiowane budowla i budynek w prawie podatkowym?

Z dniem 11 stycznia 2025 r. utraci moc dotychczas stosowana w prawie podatkowym definicja budowli, która odwołuje się do Prawa budowlanego. Trybunał Konstytucyjny w wyroku SK 14/21 z dnia 4 lipca 2023 r. uznał ją bowiem za niezgodną z Konstytucją. W związku z tym ustawa o zmianie ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ustawy o podatku leśnym oraz ustawy o opłacie skarbowej wprowadzi autonomiczne definicje budynku i budowli na potrzeby prawa podatkowego.

• Czym jest budowla?

W obecnie obowiązującym brzmieniu ustawa z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w art. 1a. ust. 1 pkt. 2 definiuje budowlę jako „obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem”. Jak zauważył Trybunał Konstytucyjny, otwarte definicje wyrażeń „budowla” i „urządzenie budowlane”, które są akceptowalne w prawie budowlanym, nie mogą być stosowane na gruncie prawa podatkowego – przedmiot opodatkowania musi być określony precyzyjnie.

• Tło historyczne

W 2015 roku skarżąca zwróciła się do burmistrza z żądaniem zwrotu nadpłaty podatku powstałej m.in. wskutek błędnego opodatkowania jako budowle obiektów, które stanowią budynki (w związku z tym obiekty te powinny zostać opodatkowane od ich powierzchni użytkowej). Przedmiotem sporu były: magazyn nasion, zasobniki dzienne wraz z galerią transportową nasion, a także magazyn śruty z rampą, w przypadku których organ uznał, że ze względu na swoją funkcję, przeznaczenie i sposób wykorzystania (wypełnienie) – nie mogą być uznane za budynki. Decyzję utrzymało w mocy Samorządowe Kolegium Odwoławcze. W dalszej kolejności sąd administracyjny i Naczelny Sąd Administracyjny oddaliły skargi na tę decyzję.

Zdaniem skarżącej naruszone zostało jej prawo do własności środków pieniężnych wyrażone w art. 64 ust. 1 Konstytucji („Każdy ma prawo do własności, innych praw majątkowych oraz prawo dziedziczenia”) i zasada ograniczania tego prawa określona w art. 64 ust. 3 („Własność może być ograniczona tylko w drodze ustawy i tylko w zakresie, w jakim nie narusza ona istoty prawa własności”). W związku z tym skierowała skargę konstytucyjną o zbadanie zgodności zapisu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych z Konstytucją.

• Stanowisko Trybunału Konstytucyjnego

Trybunał przypomniał, że już wcześniej dwukrotnie sygnalizował swoje wątpliwości co do zgodności wskazanej definicji z Konstytucją – po raz pierwszy w wyroku o sygn. P 33/09 z 13 września 2011 r. Zwrócił w nim uwagę na liczne mankamenty legislacyjne obarczające ustawę o podatkach i opłatach lokalnych oraz konieczność stworzenia autonomicznej definicji budowli na potrzeby prawa podatkowego.

Po prawie 10 latach, w grudniu 2020 r., w postanowieniu sygnalizacyjnym S 3/20 Trybunał ponownie wskazał Sejmowi i Senatowi oraz Ministrowi Finansów konieczność usunięcia uchybień w prawie. Podkreślił też, że określenie przedmiotu opodatkowania ma kluczowe znaczenie dla podatników w kontekście wywodzonych z art. 2 Konstytucji zasad zaufania obywatela do państwa, bezpieczeństwa prawnego oraz określoności prawa.

W wyroku SK 14/21 z 4 lipca 2023 r. Trybunał potwierdził wcześniejsze stanowiska, a także zauważył, że przedmiot opodatkowania musi wynikać z ustawy i być uregulowany na tyle precyzyjnie, aby podatnik bez wątpliwości wiedział, jaki obowiązek podatkowy na nim spoczywa. W ocenie Trybunału ustawodawca, wprowadzając nową definicję legalną budowli, powinien też zmienić obowiązującą definicję legalną budynku, która również odwołuje się do przepisów prawa budowlanego.

• Efekty wyroku

17 czerwca na stronie Rządowego Centrum Legislacji opublikowany został projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ustawy o podatku leśnym oraz ustawy o opłacie skarbowej, która wprowadza definicje budynku i budowli. W obecnej wersji projektu brzmią one następująco:
„1) budynek – obiekt, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, wykonany z użyciem wyrobów budowlanych, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach, również w przypadku gdy jest on częścią obiektu wymienionego w poz. 1–6 załącznika nr 4 do ustawy;
2) budowla:
a) obiekty wymienione w załączniku nr 4 do ustawy, a także instalacje i urządzenia, jeżeli stanowią wraz z tym obiektem całość techniczno-użytkową,
b) części budowlane urządzeń niestanowiących części budowli, o których mowa w lit. a,
c) części budowlane elektrowni wiatrowych i elektrowni jądrowych,
d) fundamenty pod maszyny oraz urządzenia, odrębne pod względem technicznym od tych maszyn i urządzeń,
e) przyłącza do obiektu budowlanego
– wykonane z użyciem wyrobów budowlanych”.

23 i 29 lipca na stronie RCL opublikowane zostały stanowiska zgłoszone w ramach uzgodnień, opiniowania i konsultacji publicznych projektu ustawy. Minister Aktywów Finansowych wskazał, że nowe brzmienie ustawy wywoła znaczące zwiększenie obciążeń podatkowych. W przypadku grup kapitałowych spółek z udziałem Skarbu Państwa wzrost ten może wynieść nawet kilkaset milionów złotych w skali roku. Ponadto, podobnie jak Minister Klimatu i Środowiska, zauważyła, że użyte w definicji pojęcie „wyrobów budowlanych” jest terminem nieostrym i nie zostało precyzyjnie określone. W związku z tym nie powinno definiować przedmiotu opodatkowania.

Minister Rozwoju i Technologii stwierdził z kolei, że zmiana, w myśl której budowle mają być opodatkowane jako „całość techniczno-użytkowa”, jest niekorzystna dla podatników. Wliczenie do podstawy opodatkowania wartości wszelkich urządzeń związanych z obiektem, która niejednokrotnie jest bardzo wysoka, może spowodować znaczny wzrost kwoty podatku i duże obciążenie dla przedsiębiorców.

Koordynator Oceny Skutków Regulacji zarekomendowała natomiast rozszerzenie zakresu oceny o określenie skali podmiotów, których będzie dotyczyć zmiana definicji oraz skalę wzrostu wpływów związanych ze zmianą przedmiotu opodatkowania.

Oliwia Horbaczewska